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案例十二 收入的财税处理
作者:安盾财税法律研究院      2019-05-14

      某互联网公司通过收取会员费的方式提供平台信息服务,销售政策如下:1年服务期,会费2万元;3年服务期,会费5万元,再送一年服务。合同签订后当月一次性收款,公司在收取款项时开具发票给客户。
      请运用财税法一体化方案,回答:
      财:按新会计准则-收入(2017年版),收入该如何处理(写出会计分录)?
            按会计准则-所得税,所得税费用该如何核算?
      税:上述收入的增值税该如何申报?
            上述收入的企业所得税该如何申报?
      法:适用的法律法规、政策依据(包括具体条款)?
一、按新会计准则-收入(2017年版)收入该如何确认?
(财务) 会计处理:

      1年服务期的在12个月内分期平均确认收入,3送1期的,在48个月内分期平均确认收入。会计分录: 

收款时:
分期确认收入
借:银行存款
 
借:合同负债
 
 
贷:合同负债
 
贷:主营业务收入
 
   应交税费-应交增值税-销项
 
 

(法务)解析;依据1:新收入准则:
      第四条 企业应当在履行了合同中的履约义务,即在客户取得相关商品控制权时确认收入。
      取得相关商品控制权,是指能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益。
      第十一条 满足下列条件之一的,属于在某一时段内履行履约义务;否则,属于在某一时点履行履约义务:
      (一)客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益。
      第十二条 对于在某一时段内履行的履约义务,企业应当在该段时间内按照履约进度确认收入,但是,履约进度不能合理确定的除外。企业应当考虑商品的性质,采用产出法或投入法确定恰当的履约进度。其中,产出法是根据已转移给客户的商品对于客户的价值确定履约进度;投入法是根据企业为履行履约义务的投入确定履约进度。对于类似情况下的类似履约义务,企业应当采用相同的方法确定履约进度。
      当履约进度不能合理确定时,企业已经发生的成本预计能够得到补偿的,应当按照已经发生的成本金额确认收入,直到履约进度能够合理确定为止。
      第三十九条 企业向客户预收销售商品款项的,应当首先将该款项确认为负债,待履行了相关履约义务再转为收入。
依据2:新收入准则指南
      (十二)“合同负债”
      1. 本科目核算企业已收或应收客户对价而应向客户转让商品的义务。
      2. 本科目应按合同进行明细核算。
      3. 合同负债的主要账务处理。 企业在向客户转让商品之前,客户已经支付了合同对价或企业已经取得了无条件收取合同对价权利的,企业应当在客户实际支付款项与到期应支付款项孰早时点,按照该已收或应收的金额, 借记“银行存款” “应收账款” “应收票据”等科目,贷记本科目;企业向客户转让相关商品时, 借记本科目,贷记“主营业务收入”
      “其他业务收入”等科目。涉及增值税的,还应进行相应的处理。
      企业因转让商品收到的预收款适用本准则进行会计处理时,不再使用“预收账款”科目及“递延收益”科目。
      4. 本科目期末贷方余额,反映企业在向客户转让商品之前,已经收到的合同对价或已经取得的无条件收取合同对价权利的金额。
      结论:根据收入准则的规定,结合企业的业务类型,此类业务为持续性的“段内履行履约义务”,应按进度确认收入,此进度应按约定的服务时间的消耗来确认,即确认收入时,按整个服务期已服务月份数*月平均金额确认各会计期间收入。
二、上述收入的增值税该如何申报?
(税务)申报:
作为开票当月收入申报增值税。
      (法务)解析:
依据:增值税暂行条例2017
      第十九条   增值税纳税义务发生时间:
      (一)发生应税销售行为,为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天;先开具发票的,为开具发票的当天。
结论:开票收入即应纳入开票当期进行增值税申报。
三、上述收入的企业所得税访如何申报?
(税务)申报

      以当期会计确认收入,进行企业所得税申报。
(法务)解析
依据1:企业所得税法实施条例2019
      第二十三条   企业的下列生产经营业务可以分期确认收入的实现:
      (一)以分期收款方式销售货物的,按照合同约定的收款日期确认收入的实现;
      (二)企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机,以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等,持续时间超过12个月的,按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。
依据2:国税函〔2008〕875号 《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》
      6.会员费。申请入会或加入会员,只允许取得会籍,所有其他服务或商品都要另行收费的,在取得该会员费时确认收入。申请入会或加入会员后,会员在会员期内不再付费就可得到各种服务或商品,或者以低于非会员的价格销售商品或提供服务的,该会员费应在整个受益期内分期确认收入。
      结论:在整个服务期内平均确认并申报企业所得税应税收入。
四、按会计准则-所得税,所得税费用该如何核算?
      会计处理与企业所得税处理无差异,不需要进行特别处理。

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